Cuida-se de discutir o tratamento tribut\u00e1rio a ser dado por empresas optantes pelo lucro presumido \u00e0 venda de im\u00f3veis anteriormente destinados a sediar as suas atividades ou \u00e0 loca\u00e7\u00e3o\/arrendamento. \u00c9 dizer: se o rendimento da\u00ed decorrente deve sempre ser tributado como ganho de capital \u2014 incid\u00eancia das al\u00edquotas de IRPJ e CSLL sobre a diferen\u00e7a entre o pre\u00e7o de venda e o custo de aquisi\u00e7\u00e3o \u2014, ou se h\u00e1 possibilidade de ser considerado receita bruta, com incid\u00eancia das al\u00edquotas sobre 8% e 12% do pre\u00e7o de venda, respectivamente (Lei 9.249\/95, artigos 15, par\u00e1grafo 4\u00ba, e 20, inciso III).<\/p>\n
Iniciemos pela an\u00e1lise cont\u00e1bil. O Pronunciamento CPC 26 define como ativo circulante, dentre outros, aquele “mantido essencialmente com o prop\u00f3sito de ser negociado”. Quanto ao ativo n\u00e3o circulante, no que ora nos interessa:<\/p>\n
Como se v\u00ea, um im\u00f3vel destinado \u00e0 loca\u00e7\u00e3o pode ser tanto ativo imobilizado quanto propriedade para investimento. Segundo a doutrina, a diferen\u00e7a est\u00e1 na inten\u00e7\u00e3o pela qual o bem \u00e9 alugado. Um im\u00f3vel locado a empregados em virtude da ubica\u00e7\u00e3o remota da empresa \u00e9 ativo imobilizado, porque contribui para o processo produtivo (sem empregados n\u00e3o h\u00e1 produ\u00e7\u00e3o). Um im\u00f3vel de propriedade de uma ind\u00fastria alugado a terceiros at\u00e9 que outra destina\u00e7\u00e3o lhe seja dada \u00e9 propriedade para investimento. Nessa mesma categoria enquadram-se os im\u00f3veis cuja loca\u00e7\u00e3o constitui atividade ordin\u00e1ria da empresa – a qual deve classificar no ativo permanente somente aqueles utilizados para fins administrativos[1]<\/strong>.<\/p>\n A reclassifica\u00e7\u00e3o cont\u00e1bil de bens do ativo n\u00e3o circulante para o circulante pode basear-se em tr\u00eas orienta\u00e7\u00f5es distintas:<\/p>\n iii) quanto \u00e0 propriedade para investimento, cabe a transfer\u00eancia para estoque quando h\u00e1 evid\u00eancia da efetiva altera\u00e7\u00e3o de seu uso – a tanto n\u00e3o bastando a mera altera\u00e7\u00e3o das inten\u00e7\u00f5es dos gestores a esse respeito. Justifica-a, por exemplo, o “in\u00edcio de desenvolvimento com objetivo de venda” (CPC 28, item 57).<\/p>\n Malgrado o cabimento da reclassifica\u00e7\u00e3o cont\u00e1bil, a Receita Federal entende que o tratamento fiscal das receitas em quest\u00e3o h\u00e1 de ser sempre o de ganho de capital. Deveras, segundo o artigo 215, par\u00e1grafo 14, da Instru\u00e7\u00e3o Normativa 1.700\/2017, “o ganho de capital nas aliena\u00e7\u00f5es de ativos n\u00e3o circulantes classificados como investimento, imobilizado ou intang\u00edvel, ainda que reclassificados para o ativo circulante com a inten\u00e7\u00e3o de venda, corresponder\u00e1 \u00e0 diferen\u00e7a positiva entre o valor da aliena\u00e7\u00e3o e o respectivo valor cont\u00e1bil”, posi\u00e7\u00e3o que foi reiterada na Solu\u00e7\u00e3o de Consulta Cosit 251\/2018.<\/p>\n A nosso ver, regra \u00e9 ilegal. De fato, ao impor a tributa\u00e7\u00e3o pelo valor cheio \u2014 e n\u00e3o segundo os porcentuais de presun\u00e7\u00e3o do lucro – dos ganhos de capital, o artigo 15 da Lei 9.249\/95 remete ao artigo 32 da Lei 8.981\/95. Esse dispositivo, por sua vez, limita o conceito de ganho de capital \u00e0 aliena\u00e7\u00e3o de “bens e direitos classificados como investimentos, imobilizado ou intang\u00edvel” \u2014 o que os im\u00f3veis validamente reclassificados para estoque, por suposto, deixaram de ser. Igual delimita\u00e7\u00e3o \u00e9 feita pelo artigo 25, par\u00e1grafo 1\u00ba, da Lei 9.430\/96.<\/p>\n Apesar da clareza dos comandos legais, a jurisprud\u00eancia do Carf \u2014 ainda esparsa sobre o tema \u2014 tem sido majoritariamente contr\u00e1ria aos contribuintes. No Ac\u00f3rd\u00e3o 1302.002.327 (j. 27.07.2017), decidiu-se que a venda de im\u00f3veis que n\u00e3o foram constru\u00eddos ou adquiridos com esse fim \u00e9 tributada como ganho de capital, “independentemente de a atividade imobili\u00e1ria tamb\u00e9m integrar aquele objeto [i.e., o objeto social da empresa] e da reclassifica\u00e7\u00e3o cont\u00e1bil, efetivada no ano-calend\u00e1rio precedente ao da venda, pela transfer\u00eancia dos bens do ativo permanente para o ativo circulante”.<\/p>\n Tratava-se de im\u00f3vel registrado no ativo imobilizado desde 2001, reclassificado para estoque em 2010 e alienado em 2011. Embora o item 68A do CPC 27 tenha sido afastado com acerto, pois n\u00e3o havia prova de que a empresa realizasse sistematicamente a venda de im\u00f3veis, a rejei\u00e7\u00e3o da tese fundada no CPC 31 decorreu de clara distor\u00e7\u00e3o do seu conte\u00fado. Com efeito, alega-se o descumprimento do prazo de 1 ano do item 8 do CPC 31, dado que a venda efetivou-se 9 (rectius, 10) anos ap\u00f3s a aquisi\u00e7\u00e3o. Ora, tal item cuida do lapso a transcorrer entre a reclassifica\u00e7\u00e3o e a venda, e n\u00e3o entre a aquisi\u00e7\u00e3o e a venda.<\/p>\n Segue o voto condutor: “mesmo \u00e0 luz dos itens 6 ,7 e 8 do CPC 31, o que se observa \u00e9 que n\u00e3o existe nos autos qualquer documento ou prova que me fa\u00e7a considerar que a empresa teria, desde a sua aquisi\u00e7\u00e3o, \u2018comprometido com o plano de venda do ativo\u2019, tendo, nessa ocasi\u00e3o, \u2018iniciado um programa firme para localizar um comprador e concluir o plano\u2019”. O erro \u00e9 mais uma vez palmar, pois a leitura do item 8 do CPC 31 evidencia que o plano de venda deve coincidir com a reclassifica\u00e7\u00e3o, e n\u00e3o com a aquisi\u00e7\u00e3o do ativo a ser negociado.<\/p>\n No Ac\u00f3rd\u00e3o 1302.002.033 (j. 26.01.2017), o Carf manteve auto de infra\u00e7\u00e3o lavrado para a exig\u00eancia de IRPJ e CSLL sobre ganho de capital em opera\u00e7\u00e3o assemelhada. Tr\u00eas pontos merecem aten\u00e7\u00e3o:<\/p>\n No Ac\u00f3rd\u00e3o 1402.003.859 (j. 16.04.2019), o Carf manteve autua\u00e7\u00e3o para a exig\u00eancia de ganho de capital na venda, ocorrida em 2011, de um im\u00f3vel que integrou o ativo imobilizado da empresa entre 1978 e 2008 \u2014 quando a atividade imobili\u00e1ria foi introduzida no objeto social desta, e aquele foi reclassificado para ativo circulante. O voto condutor baseia-se na inexist\u00eancia de venda de outros im\u00f3veis (ver letra “b” supra), na falta de um plano de venda (ver letra “a” supra) e no transcurso de prazo superior a um ano entre a reclassifica\u00e7\u00e3o e a venda (item 8 do CPC 31).<\/p>\n Em profundo voto vencido, o conselheiro Caio C\u00e9sar Nader Quintella revela a ader\u00eancia da reclassifica\u00e7\u00e3o cont\u00e1bil \u00e0 evolu\u00e7\u00e3o dos neg\u00f3cios da empresa e anota que aquela n\u00e3o precisa ser precedida de um per\u00edodo de vac\u00e2ncia do im\u00f3vel, podendo dar-se quando ele ainda est\u00e1 alugado\/arrendado, desde que a inten\u00e7\u00e3o de venda seja n\u00edtida. Invoca ainda a Consulta Cosit 254\/2014, onde consta que, “no processo de organiza\u00e7\u00e3o que abrange a inclus\u00e3o das atividades imobili\u00e1rias relativas a loteamento de terrenos e compra e venda de im\u00f3veis pr\u00f3prios e de terceiros, a pessoa jur\u00eddica poder\u00e1 definir quais bens integram o seu estoque para venda, tanto aqueles adquiridos com o prop\u00f3sito negocial de venda, quanto aos bens previamente integrantes de seu patrim\u00f4nio, para os quais h\u00e1 decis\u00e3o de redirecion\u00e1-\u00adlos ao com\u00e9rcio”.<\/p>\n Por fim, no Ac\u00f3rd\u00e3o 1301.003.022 (j. 16.05.2018), o CARF afastou autua\u00e7\u00e3o que tributava como ganho de capital a venda de im\u00f3vel registrado desde a origem no ativo imobilizado e sequer foi reclassificado para estoque. F\u00ea-lo por entender que – embora o bem tenha permanecido alugado at\u00e9 a venda, e o seu valor tenha sido depreciado (o que \u00e9 incompat\u00edvel com o tratamento dos estoques) -, a efetiva atua\u00e7\u00e3o da empresa no ramo imobili\u00e1rio (compra, venda e loca\u00e7\u00e3o de im\u00f3veis) prevalece sobre a escritura\u00e7\u00e3o cont\u00e1bil (subst\u00e2ncia sobre a forma).<\/p>\n A conclus\u00e3o \u00e9 de que o tema \u2014 tratado com a compet\u00eancia habitual por Carlos Augusto Daniel Neto e Caio C\u00e9sar Nader Quintella neste artigo \u2014 merece maior aten\u00e7\u00e3o da doutrina e da jurisprud\u00eancia, sobretudo considerando-se que n\u00e3o se localizou nenhum precedente espec\u00edfico nos TRFs e no STJ. A controv\u00e9rsia anuncia-se longa. [1]<\/strong>\u00a0ERNESTO RUBENS GELBCKE, ARIOVALDO DOS SANTOS, S\u00c9RGIO DE IUD\u00cdCIBUS, ELISEU MARTINS. Manual de Contabilidade Societ\u00e1ria. 3 ed. FIPECAFI, GEN, ATLAS, 2018, p. 547-548. Por:<\/em>\u00a0Igor Mauler Santiago<\/strong>, s\u00f3cio-fundador do Mauler Advogados, mestre e doutor em Direito Tribut\u00e1rio pela Universidade Federal de Minas Gerais e membro da Comiss\u00e3o de Direito Tribut\u00e1rio do Conselho Federal da OAB.<\/p>\n\n
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